Protección del privilegio abogado-cliente en las presentaciones de cumplimiento simplificadas del IRS: El papel de los acuerdos Kovel

Los Procedimientos Simplificados de Cumplimiento de la Declaración del IRS (que incluyen los Procedimientos Simplificados para Activos Financieros en el Extranjero y los Procedimientos Simplificados para Activos Financieros en el Extranjero) ofrecen una vía fundamental para el cumplimiento tributario a los contribuyentes que no declararon activos financieros en el extranjero, pero cuya conducta no fue intencional. Si bien estos procedimientos eximen de ciertas sanciones, la decisión de declarar suele ir acompañada de conversaciones delicadas sobre la intención, las omisiones y el momento oportuno, cuestiones que podrían ser cruciales si el IRS cuestiona la afirmación de que no hubo intencionalidad. Esto plantea una pregunta esencial: ¿Cómo protegemos esas comunicaciones durante el proceso de declaración?

I. Cuestiones de privilegio en el cumplimiento tributario

El privilegio abogado-cliente protege las comunicaciones confidenciales entre un cliente y su abogado cuando se realizan con el fin de obtener asesoramiento legal. Sin embargo, no protege los hechos subyacentes y, por lo general, no se extiende al trabajo rutinario de cumplimiento tributario, como la preparación de declaraciones, incluso cuando lo realiza un abogado. Esta distinción es importante en materia tributaria porque las comunicaciones que involucran a contadores no están automáticamente protegidas por el privilegio. Dicha comunicación aún puede estar protegida, pero solo si la participación del contador es necesaria, o al menos muy útil, para que el abogado pueda brindar asesoramiento legal, y la comunicación se realiza de forma confidencial con ese propósito. En Florida, el privilegio abogado-cliente está codificado en el § 90.502 de los Estatutos de Florida, que protege las comunicaciones realizadas con el fin de obtener servicios legales. Es importante destacar que este privilegio puede extenderse a terceros, como contadores, cuando su participación es necesaria para facilitar el asesoramiento legal. Aquí es donde la doctrina establecida en United States v. Kovel , 296 F.2d 918 (2d Cir. 1961), se vuelve crucial.

II. El Acuerdo Kovel: Uniendo la Experiencia Legal y Contable

La doctrina Kovel permite a los abogados extender el privilegio a personas que no son abogados, como contadores, cuando estas actúan como “traductores” o intérpretes de información contable que el abogado necesita para brindar asesoría legal. En el caso Kovel , el Segundo Circuito rechazó ambos extremos: no sostuvo que los contadores nunca puedan estar amparados por el privilegio, ni tampoco sostuvo que todas las comunicaciones con un contador empleado por un bufete de abogados sean automáticamente privilegiadas. Lo que importa es el propósito de la comunicación. Para que se aplique la protección de Kovel:

1. La comunicación debe realizarse de forma confidencial y con el fin de obtener asesoramiento jurídico del abogado, no asesoramiento contable del contable.
2. El papel del contador debe ser asistir al abogado en la prestación de asesoramiento legal, no prestar servicios contables de forma independiente. Si el asesoramiento solicitado es al contador y no al abogado, no se aplica la protección de Kovel.
3. La contratación y supervisión del contador por parte del abogado constituye la estructura más clara. Si bien el privilegio puede extenderse cuando la presencia del contador es necesaria o muy útil para facilitar el asesoramiento legal, incluso si el cliente lo contrata —siempre que se mantenga la confidencialidad—, que el abogado contrate y dirija directamente al contador generalmente fortalece la posición de privilegio y reduce el riesgo de renuncia al mismo.
4. Debe existir un acuerdo formal, a menudo denominado carta Kovel, que defina el alcance del encargo y confirme que las comunicaciones se canalizan a través del asesor legal.

El Asesor Jurídico Principal del IRS ha reconocido la aplicación del privilegio en estos contextos en memorandos internos, pero también advierte que dicho privilegio se interpreta de forma restrictiva y no se aplica a la preparación de declaraciones de impuestos ni a las comunicaciones destinadas a su eventual divulgación. Cabe señalar, además, que existe una protección legal separada y más limitada en el código tributario para las comunicaciones confidenciales entre un contribuyente y un profesional tributario autorizado a nivel federal. Dicha norma legal se aplica únicamente en asuntos tributarios no penales ante el IRS y en procedimientos tributarios no penales ante tribunales federales, y no se aplica a las comunicaciones relacionadas con la promoción de un esquema de evasión fiscal. Para las presentaciones simplificadas donde la exposición penal pueda ser una preocupación, dicha protección legal es sustancialmente menos protectora que el privilegio abogado-cliente según Kovel y no debe considerarse como un sustituto.

III. Procedimientos simplificados y el riesgo de divulgación

Los Procedimientos Simplificados de Cumplimiento de la Presentación de Declaraciones requieren que el contribuyente presente declaraciones de impuestos enmendadas o atrasadas, formularios FBAR y una Certificación de No Intencionalidad firmada, que explica su conducta. Esta certificación se convierte en un documento clave si el IRS posteriormente audita la presentación o cuestiona la buena fe del contribuyente. Las conversaciones sobre cómo presentar los hechos, qué incluir u omitir y si el contribuyente califica para el programa simplificado son potencialmente delicadas. Si estas conversaciones se producen fuera del ámbito del privilegio abogado-cliente, como directamente con un contador, podrían ser objeto de divulgación. En cambio, si un contribuyente contrata primero a un abogado, y este luego contrata a un contador mediante un acuerdo Kovel, estas mismas comunicaciones podrían estar protegidas, siempre que sean confidenciales y se realicen con el propósito de que el abogado brinde asesoría legal, en lugar de para servicios contables o preparación de declaraciones. El abogado supervisa el análisis legal y el contador respalda dicho trabajo legal con cálculos técnicos y reconstrucción de datos.

IV. Mejores prácticas para mantener los privilegios

Para garantizar la protección del privilegio en las divulgaciones simplificadas u otras divulgaciones voluntarias:

• Busque asesoría legal cuanto antes. El privilegio legal se aplica desde la primera consulta confidencial, por lo que el primer punto de contacto es importante.
• Utilice un contrato Kovel para estructurar la contratación de contadores. Asegúrese de que el contador trabaje bajo la dirección del abogado y únicamente con el fin de facilitar el asesoramiento legal.
• Documente la relación con claridad. Una carta Kovel debe definir el alcance y confirmar que las comunicaciones se canalizan a través del asesor legal.
• Separe las funciones privilegiadas de las no privilegiadas. La preparación de declaraciones de impuestos no es privilegiada, incluso si la realiza un contador bajo un acuerdo Kovel. El análisis legal sobre si, cuándo y cómo corregir declaraciones anteriores puede ser privilegiado; pero las comunicaciones y los documentos utilizados para preparar declaraciones u otros materiales destinados a ser presentados o divulgados generalmente no lo son.
• Evite las comunicaciones mixtas. Los correos electrónicos y documentos que abarcan temas tanto confidenciales como no confidenciales pueden socavar la alegación de confidencialidad en toda la comunicación.
• Mantenga la confidencialidad. El privilegio puede perderse al revelar información a terceros. Los tribunales suelen exigir pruebas documentales que respalden las alegaciones de privilegio, en lugar de aceptar afirmaciones generales y categóricas.

V. Límites del privilegio: La excepción por delito o fraude

Incluso cuando existe el privilegio abogado-cliente, los tribunales pueden anular dicha protección en virtud de la excepción por delito o fraude. Esta excepción se aplica cuando un cliente utiliza el asesoramiento legal o las comunicaciones del abogado para cometer un delito o fraude. La excepción por delito o fraude no es una preocupación remota en el contexto de los Procedimientos Simplificados. Un contribuyente que proporciona información falsa a un abogado, o que abusa del proceso legal para presentar una certificación de no intencionalidad que no es genuina, corre el riesgo de perder la protección del privilegio sobre dichas comunicaciones. En el contexto de los Procedimientos Simplificados, donde la certificación firmada de no intencionalidad es fundamental, lo que está en juego es particularmente importante. El privilegio no es absoluto. Estructurar adecuadamente la representación —y garantizar que los hechos presentados al abogado sean precisos— es esencial para preservarlo.

VI. Base legal para los procedimientos simplificados de cumplimiento de la presentación de documentos

Es importante comprender que los Procedimientos Simplificados de Cumplimiento de Presentación de Declaraciones (SFCP, por sus siglas en inglés) no están fundamentados en una ley. En cambio, fueron desarrollados y anunciados administrativamente por el IRS, originalmente en 2012 y revisados sustancialmente en junio de 2014, en respuesta al creciente incumplimiento tributario en el extranjero por parte de contribuyentes estadounidenses. El SFCP existe como un ejercicio de la discreción del IRS en materia de aplicación de la ley, basado en la autoridad legal general del IRS para evaluar y administrar el código tributario. No existe un derecho de puerto seguro ni un derecho codificado para participar en el programa simplificado. No está codificado en las regulaciones federales, ni se ha publicado como un Procedimiento o Resolución Tributaria formal. En cambio, sus términos se establecen en las Preguntas Frecuentes (FAQ) del IRS, páginas web, memorandos internos y formularios para contribuyentes, incluidos el Formulario 14654 (para residentes de EE. UU.) y el Formulario 14653 (para no residentes). Debido a su naturaleza administrativa, el IRS puede modificar o cancelar el programa en cualquier momento. Asimismo, un contribuyente que presenta su declaración bajo el programa SFCP no tiene derecho a apelación formal si el IRS determina posteriormente que la presentación fue inválida debido a intencionalidad u otras deficiencias.

VII. Conclusión

Los contribuyentes que buscan alivio bajo los Procedimientos Simplificados de Cumplimiento de Presentación de Declaraciones podrían exponerse a riesgos legales si no estructuran adecuadamente su representación. El privilegio abogado-cliente, preservado mediante un acuerdo Kovel debidamente estructurado, puede brindar una protección esencial, especialmente cuando la narrativa sobre la intención es fundamental en la presentación. La clave es establecer la estructura correcta desde el principio: contratar primero a un abogado, contratar al contador a través del abogado, separar el análisis legal privilegiado del trabajo de preparación de la declaración y mantener una estricta confidencialidad en todo momento. A medida que el IRS continúa examinando el cumplimiento en el extranjero, mantener el privilegio no es solo una buena práctica, sino una salvaguarda fundamental. Para obtener asesoría fiscal personalizada, comuníquese con Christine Alexis Concepción a caconcepcion@concepcionlaw.com